51. BVerfGE 133, 377

51. BVerfGE 133, 377

(Steuersplitting fur eingetragene Lebenspartnerschaften / Раздель­ное налогообложение для зарегистрированных гражданских партнеров)

Федеральный Конституционный Суд

– Пресс-служба –

сообщение для печати № 41/2013 от 6 июня 2013 г.

Решение от 7 мая 2013 г.

— 2 BvR 909/06, 2BvR 1981/06, 2 BvR 288/07 —

Непредоставление зарегистрированным гражданским партнерствам налоговых льгот при налогообложении совместного дохода супругов противоречит Конституции

Неравное обращение с зарегистрированными гражданскими парт­нерствами и супругами, находящимися в браке, при предоставлении налоговых льгот при налогообложении совместного дохода супругов (Ehegattensplitting) противоречит Конституции. Соответствующие нормы Закона о подоходном налоге нарушают общий принцип равенства, так как отсутствуют достаточно веские фактические основания для нерав­ного обращения. К такому выводу пришел Второй Сенат Федерального Конституционного Суда в опубликованном сегодня решении. Правовое положение гражданских партнерств должно быть изменено с обратной силой до момента вступления в силу Закона о зарегистрированных гра­жданских партнерствах 01 августа 2001 г. На время переходного периода существующие нормы о предоставлении налоговых льгот при налогооб­ложении совместного дохода супругов должны применяться и к зареги­стрированным гражданским партнерствам. Это решение было принято большинством голосов в соотношении 6:2; судьи Ландау и Кессал-Вулф высказали совместное особое мнение.

В основе принятого решения по существу лежат следующие выводы:

1. Закон о подоходном налоге предоставляет супругам возможность установления общей налоговой базы, что приводит к применению так называемого налогового класса распределения налогообложения между супругами (Splittingtarif) (§ 26, § 26б, абз. 5 § 32а Закона о подоходном налоге). После создания зарегистрированных гражданских партнерств заявители конституционной жалобы подали заявление на взимание на­логов с общего дохода, полученного совместно с соответствующими гра­жданскими партнерами в 2001-2002 гг. Налоговая инспекция вместо этого произвела раздельное взимание налогов. Исковые заявления, по­данные в финансовые суды и Федеральный суд по финансовым спорам на соответствующие действия налоговых органов, не были удовлетво­рены. Заявители жалоб оспаривают в своих конституционных жалобах соответствующие решения.
2. § 26, § 26б, абз. 5 32 а Закона о подоходном налоге противоречат абз. 1 ст. 3 Основного закона, если данные положения не предоставляют зарегистрированным гражданским партнерствам, в отличие от супругов, возможность уплаты налога с общего дохода и связанного с этим распре­деления налогов между гражданскими партерами. Обжалованные реше­ния были отменены Сенатом и дела направлены в Федеральный Финан­совый Суд для повторного рассмотрения.

а) Неравное положение супругов и зарегистрированных гражданских партнеров в положениях о предоставлении налоговых льгот при налого­обложении совместного дохода супругов представляет собой косвенное неравное обращение из-за сексуальной ориентации, которое определяет­ся общим принципом равенства, определенным в абз. 1 ст. 3 Основного закона. Даже если сама норма привязана к семейному положению, реше­ние о вступлении в брак или зарегистрированное гражданское партнер­ство едва ли отделимо от сексуальной ориентации.

В случае неравного обращения с группами лиц постоянно существу­ет строгая связанность законодателя требованиями принципа сораз­мерности. Требования к оправданию соответствующего обращения тем строже, чем ближе личные признаки приближаются к признакам, за­крепленным в абз. 3 ст. 3 Основного закона, т. е. чем сильнее повышает­ся опасность того, что неравное обращение приведет к дискриминации меньшинства. Это имеет место при дифференцировании по признаку сексуальной ориентации.

б) Только лишь особая защита брака и семьи согласно абз. 1 ст. 6 Ос­новного закона не является оправданием неравного обращения с супру­гами и зарегистрированными гражданскими партнерами. Морально-эти­ческое решение абз. 1 ст. 6 Основного закона представляет собой суще­ственное основание для дифференциации, в первую очередь пригодное для того, чтобы поставить брак в более выгодное положение по сравне­нию с другими формами совместного проживания, в меньшей степени характеризующимися наличием отношений с взаимными обязатель­ствами. Если же привилегированное положение брака сопровождает­ся ущемлением других, сопоставимо юридически оформленных форм, то одна лишь ссылка на гарантию защиты брака не оправдывает подоб­ное дифференцирование.

Законодатель с самого начала юридически оформил гражданское партнерство – наподобие брака, как обширный институционализирован­ный ответственный союз, и непрерывно устранял имеющиеся различия. Как и брак, гражданское партнерство отличается от незарегистрирован­ных партнерских отношений и от отношений между родственниками.

в)        Помимо простой ссылки на абз. 1 ст. 6 Основного закона требуется достаточно весомое существенное основание, оправдывающее предостав­ление льгот лицам, находящимся в браке, по сравнению с зарегистриро­ванными гражданскими партнерствами, исходя из предмета регулиро­вания и цели соответствующего регулирования. Для предоставления на­логовых льгот при налогообложении совместного дохода таковое нельзя выводить ни из цели правовой нормы, ни из полномочия законодателя к гармонизации в налоговом праве.

аа) Целью введенной в 1958 г. процедуры распределения налогов ме­жду супругами является равное налогообложение браков независимо от распределения доходов между супругами при равном совокупном доходе. Процедура распределения налогов при этом учитывает гра­жданско-правовую идею брака как сообщества совместного приобре­тения и расходования. Зарегистрированное гражданское партнерство также оформлено как сообщество приобретения и расходования. Уже с его введением в 2001 г., исходя из основных существенных налоговых правовых признаков, оно сопоставимо с браком: взаимная обязанность при сделках для удовлетворения жизненных потребностей и ограни­ченное полномочие на распоряжение своим имуществом в обоих ин­ститутах урегулировано идентично. Кроме того, гражданские партне­ры уже в 2001 г. должны были, если они не хотели заключать договор гражданского партнерства, согласиться на так называемое равное объ­единение, в отношении которого соответственно действовали нормы об общем имуществе, нажитом в период брака. 01 января 2001 г. общ­ность имущества, нажитого в период брака, была однозначно введе­на в качестве «стандартного» режима имущества. Помимо этого, дей­ствующее с 1977 г. уравнивание долей супругов при разводе независи­мо от заработка во время брака было распространено на гражданские партнерства.

Семейно-политическая направленность не в состоянии оправдать неравное обращение с лицами, состоящими в браке, и зарегистрирован­ными гражданскими партнерствами относительно процедуры распре­деления налогов. Согласно Закону о подоходном налоге предоставление налоговой льготы при налогообложении совместного дохода супругов зависит лишь от наличия брака, в котором партнеры не живут постоян­но раздельно. По сравнению с этим заслуживающим внимания являет­ся наличие детей и возможность рождения в браке совместных детей.

Процедура распределения налогов между супругами расширяет воз­можности супругов при распределении задач в браке и поэтому счита­ется регулированием, предусмотренным, в первую очередь, для семей, в которых один супруг из-за выполнения домашних обязанностей (т. е. по причине воспитания детей и ухода за ними) лишь частично занят на работе или вообще не работает. Однако и Закон о зарегистрирован­ных гражданских партнерствах предоставляет – так же как и семейное право – партнерам свободу формирования личной и экономической сферы и исходит из равноценности семейных обязанностей и трудовой деятельности. Соответственно отсутствуют различия между жизненной ситуацией супругов и гражданских партнеров, оправдывающие неравное обращение. С одной стороны, не в каждом браке имеются дети, и не каж­дый брак нацелен на рождение детей. С другой стороны, увеличивается и количество зарегистрированных гражданских партнерств, в которых воспитываются дети; в этой связи возможны и не полностью необычны формы, в которых один из гражданских партнеров в качестве своей глав­ной задачи берет на себя заботу о детях.

бб) В этой связи предоставление налоговых льгот лицам, состоящим в браке, по сравнению с гражданским партнерством не может быть обос­новано полномочием законодателя к гармонизации в налоговом праве.

Гармонизация означает нормативное обобщение определенных, в су­щественных элементах схожих фактических жизненных обстоятельств; фактические исходные моменты должны быть заложены в цели нормы. Г армонизация предполагает, что возникающие из-за нее трудности и не­справедливости можно было бы предотвратить лишь с трудом, что они касаются только относительно небольшого круга лиц и нарушение прин­ципа равенства не является чересчур интенсивным. Чем более детальны конституционно-правовые предписания за рамками абз. 1 ст. 3 Основного закона, тем уже законодательное усмотрение для гармонизации. Оно за­канчивается там, где затрагиваются особые запреты на дискриминацию абз. 2 и 3 ст. 3 Основного закона.

То обстоятельство, что зарегистрированные гражданские партнерства и браки устроены как сообщества приобретения и расходования, потре­бовало бы при создании гармонизированных групп равного обращения в сфере налогообложения.

И с точки зрения содействия воспитанию детей гармонизированное предоставление налоговых льгот супружеским парам по сравнению с за­регистрированными гражданскими партнерствами также недопустимо. По подсчетам Федерального Министерства финансов около 91 % всего объема распределения налогов между супругами выпадает на супружеские пары с детьми, учитываемыми в текущем периоде или ранее учтенными при налогообложении. Так как выгода от распределения налогов между су­пругами становится тем выше, чем больше разница в доходах между двумя партнерами, то зарегистрированные гражданские партнерства, так же как и браки, особенно тогда будут извлекать выгоду из распределения налогов между партнерами, когда у них подрастают или подросли дети, и поэтому один из партнеров совсем или частично не зарабатывает. То, что доля заре­гистрированных гражданских партнерств, имеющих детей, намного ниже, чем у супружеских пар, недостаточно для гармонизации ограничения про­цедуры распределения налогов между супружескими парами. Ущемление гражданских партнерств в вопросе процедуры распределения налогов за­конодатель и власть могут предотвратить без больших усилий. Неучет того факта, что и в гражданских партнерствах подрастают дети, привело бы к косвенной дискриминации из-за сексуальной ориентации партнеров.

• Законодатель обязан устранить выявленное нарушение Консти­туции с обратной силой к моменту введения института гражданского партнерства 01 августа 2001 г. Так как у него для этого существуют раз­личные возможности, в данном случае может быть принято во внимание только заявление о несовместимости. До вступления в силу нового регу­лирования, которое законодатель должен принять без промедления, для предотвращения неопределенности в правовом положении § 26, § 26б, абз. 5 § 32 а Закона о подоходном налоге применяются с условием, что и зарегистрированные гражданские партнерства, распределение налогов которых еще не было окончательно проведено, с действием от 1 августа  2001 г. могут, при наличии условий, действующих и в отношении супру­гов, претендовать на взимание налогов с общего дохода и применение процедуры распределения налогов.

Особое мнение судей Ландау и Кессал-Вулф:

1. Сенат упускает из виду, что зарегистрированное гражданское парт­нерство до вступления в силу Закона об изменении прав зарегистриро­ванных гражданских партнерств 01 января 2005 г. по явно выраженному желанию законодателя было оформлено как несопоставимое с браком сообщество приобретения и расходования. Уже это оправдывает предо­ставление налоговых льгот лицам, состоящим в браке, при распределе­нии налогов в 2001-2002 гг., которое является предметом спора, без об­ращения к абз. 1 ст. 6 Основного закона.

а) Брак согласно Конституции представляет собой сообщество при­обретения и расходования, в котором один супруг участвует в доходах и расходах другого наполовину. § 26, 26 б, 32 а Закона о подоходном на­логе включают это гражданско- и социально-страховое правовое оформ­ление брака и перемещают его в сферу права подоходного налогообло­жения. Законодатель увидел в процедуре распределения налогов между супругами «рефлекс» общности имущества. Она сохраняет и усиливает – следуя обязанности защиты из абз. 1 ст. 6 Основного закона – брачное сообщество приобретения и расходования. Одному из супругов предо­ставляется возможность без налоговых потерь длительно или временно жить в условиях неполной трудовой занятости или же вовсе заниматься исключительно семейными делами.

б) Для критерия сопоставимости особо значимыми являются имуще­ственные права супругов и право на уравнивание супругов в имуществе в случае развода; к этому прибавляются дополнительные нормы в пра­ве о социальном страховании, в особенности касающиеся обеспечения после смерти одного из супругов. Эти конститутивные признаки были распространены на зарегистрированные гражданские партнерства лишь с 01 января 2005 г. Переходные нормы не предусматривали обязатель­ное, действующее с обратной силой распространение на существующие гражданские партнерства.

в) Поэтому гражданские партнерства заявителей жалоб – по край­ней мере в те годы, которые исключительно являются предметом спора, в 2001 и 2002 налоговых годах – не должны считаться сообществами приобретения и расходования в смысле регулирования распределения налогов между супругами. Ссылка Сената на судебную практику Феде­рального Конституционного Суда по вопросам о налогах на наследство и дарение, налогах при покупке земельных участков и в области права о заработной плате в виде надбавки для многодетных семей не пригод­на для основания противостоящего результата. Ни одно из названных решений не устанавливает принципы, которые могут быть просто пере­несены в сферу права подоходного налогообложения. Простой ссылкой на эти решения Сенат лишь подвергает себя критике относительно чисто схематического следования судебной практике.

Распространение процедуры распределения налогов между супру­гами на зарегистрированные гражданские партнерства для налоговых годов до 2005 г. сводится к предоставлению льгот на подоходный налог сообщества приобретения и расходования без возникновения в прибли­зительно сопоставимом объеме зеркально вытекающих из этого обязан­ностей между партнерами. В обосновании Сената также не учитывается, что законодатель сознательно отказался от полного уравнения в правах и выделил именно экономическую самостоятельность обоих партнеров в качестве руководящего начала. Тем самым Сенат представляет свою оценку вместо единственно на это полномочного законодателя.

• Предположение Сената о том, что полномочие законодателя на гар­монизацию не оправдывает выявленное неравное обращение с браком и гражданским партнерством, не содержит убедительного обоснования.

а)        Сенат признает, что законодатель введением процесса разделения налогообложения в 1958 г. преследовал и семейно-политические цели. Но он из этого не делает надлежащий вывод, что и эта семейно-поли­тическая функция, по общему правилу, пригодна для оправдания гар­монизированного предоставления льгот лицам, состоящим в браках, по сравнению с другими формами совместного проживания, даже если они оформлены сопоставимым юридически обязующим образом. В со­ответствии с социальными реалиями законодатель при введении про­цедуры распределения налогов между супругами мог исходить из того, что преобладающее большинство браков нацелено на воспитание детей, и – при гармонизации – поставить ее в зависимость лишь от наличия брака, а не дополнительно еще и от наличия детей.

б)        Сегодня все чаще и в зарегистрированных гражданских партнер­ствах подрастают дети. Из этого, однако, нельзя однозначно делать вывод о том, что уже в налоговых годах 2001-2002 гг. совокупность зарегистри­рованных гражданских партнерств требовала начала процесса распре­деления налогов между супругами посредством типизации. Допущение Сената, что налоговые льготы пойдут типичным образом на пользу и гра­жданским партнерствам, которые имеют детей, не доказано. Без ответа остается еще и решающий для гармонизации вопрос, насколько высока доля гражданских партнерств, в которых воспитывались дети.

Возможные неравные обращения с зарегистрированными граждан­скими партнерствами, в которых воспитывались и воспитываются дети, могли быть учтены посредством открытия процедуры распределения на­логов между партнерами для таких партнерств. Такой подход к решению не был подробно рассмотрен Сенатом, который учитывал исключитель­но гармонизирующее распространение регулирования на гражданские партнерства.

• Наконец, за законодателем, ввиду семейно-политической цели нор­мы о процедуре распределения налогов между супругами, следовало бы признать право сначала оценить зарегистрированное гражданское парт­нерство, принимая во внимание его предварительный эффект на семью и смену поколений, и из этого при необходимости сделать выводы отно­сительно налогообложения. Сенат обходит эту сферу оценки законода­теля посредством своего, обладающего обратной силой решения о несо­вместимости, и дополнительно сужает возможности законодателя для регулирования. Кроме того, при этом Сенат не принимает во внимание прежнюю судебную практику Федерального Конституционного Суда, согласно которой законодатель не обязан устранять с обратной силой несовместимое с Основным законом правовое положение, если консти­туционное положение не было достаточно разъяснено.

Список принятых сокращений

ВЗC – Высший земельный суд

ГГУ – Германское гражданское уложение

ЕКПЧ – Европейская конвенция по правам человека

ЕСПЧ – Европейский суд по правам человека

ЗТК – Закон о связи

ОЗ – Основной закон

РАЗИ – Закон об изменении и дополнении правовых норм, регулирующих вопросы садоводства от 28 июля 1969 г

РАСП – Закон о защите при расторжении договора и иные нормы, регулирующие вопросы садоводства

РАФ – Леворадикальная террористическая группировка «Фракция Красной Армии»

УПУ – Уголовно-процессуальное уложение

ФЗКС – Федеральный закон о Федеральном Конституционном Суде